Einkommensteuer. Michael Eifler
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dass die Regelungen der Gesetzgeber so festgelegt hat. Schaut man auf die Entwicklung einzelner Normen stellt man fest, dass viele gesetzliche Regelungen getroffen worden sind, weil Gerichte den Gesetzgeber dazu angehalten haben, eindeutige Regelungen zu treffen.
Eine hundertprozentige Unterscheidung und Aufteilung der Aufwendungen zu Werbungskosten, außergewöhnlichen Belastungen, Sonderausgaben und nicht abzugsfähigen Aufwendungen kann, ohne eine entsprechende festlegende Norm, nicht immer erfolgen.
Beschäftigt man sich etwas genauer mit dieser Thematik, stellt man schnell fest, dass der Ausgangspunkt der Betrachtung der § 12 EStG ist. Eine scharfe Trennung kann nicht immer ohne Weiteres vollzogen werden, auch deshalb nicht, weil die zu betrachtenden Aufwendungen dem Grunde nach privat veranlasste Kosten sind, die nur durch gesetzliche Regelungen zu einem Abzug zugelassen werden.
Bevor man sich den Abzugsmöglichkeiten von Aufwendungen widmet, ist es unerlässlich, sich auch mit zugrunde liegenden rechtlichen Hintergründen zu beschäftigen. Dies beinhaltet insbesondere die Frage, warum Aufwendungen überhaupt abzugsfähig sind.
Dem Gesetzgeber sollte doch eigentlich daran gelegen sein, dass jeder Steuerpflichtige eine möglichst hohe steuerliche Bemessungsgrundlage hat. Auch könnte man argumentieren, dass kein Steuerpflichtiger steuerlich gefördert werden soll, wenn er sich aus privaten Gründen dazu entschlossen hat, einen täglichen Arbeitsweg von 130 Kilometer zurückzulegen, wenn er mit einem Umzug einen wesentlich kürzeren Fahrtweg realisieren könnte. Auch die Anschaffung eines Hundes ist eher dem privaten Bereich zuzuordnen, trotzdem lässt der Gesetzgeber die Berücksichtigung einer Hundehaftpflichtversicherung als Vorsorgeaufwendung zu.
Es wäre natürlich zu kurz gegriffen, in diese Richtung weiter zu diskutieren. Vielmehr bedarf es einer genaueren Betrachtung, warum der Gesetzgeber sein eigenes Abzugsverbot des § 12 EStG aufweicht und zulässt, dass Aufwendungen die steuerliche Bemessungsgrundlage mindern.
Oft sind es nicht reine steuerliche Gründe, die zu entsprechenden Regelungen führen. Vielmehr ergeben sich viele Grundlagen aus dem Grundgesetz selbst, z. B. das Gleichbehandlungsgebot oder der staatliche Auftrag zur Förderung der Ehe und Familie bzw. dass Sozialstaatsprinzip. Auch aus anderen politischen Bereichen wird Einfluss genommen, z. B. die Sicherstellung eines Existenzminimums, das in der Sozialgesetzgebung verankert ist.
Darüber hinaus nehmen auch reine gesellschaftspolitische Entscheidungen Einfluss auf Abzugsmöglichkeiten, z. B. der Versuch der Bekämpfung der Schwarzarbeit, die steuerliche Gleichstellung von Lebenspartnerschaften oder auch Reformen zur Besteuerung von Alterseinkünften.
Es wird zunächst eine kurze verfassungsmäßige Betrachtung vorgenommen, bevor abschnittsweise Werbungskosten, Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen näher besprochen werden. Zum Ende wird das Thema mit einem Ex-Kurs zu den haushaltsnahen Dienstleistungen des § 35a EStG abgerundet, da auch diese Kosten private Kosten sind, die durch eine Entscheidung des Gesetzgebers zum Abzug zugelassen werden.
2. Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommensteuerrecht
2.1. Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Blickfeld der Verfassung
Ziel des Steuerrechtes und des Gesetzgebers ist es, dem Staat finanzielle Mittel auf möglichst faire Art und Weise zu sichern. Diesem Streben nach steuerlicher Gerechtigkeit wird mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip entsprochen[1]. Trotz unterschiedlicher Sichtweise durch Ökonomen und Rechtswissenschaftlern ist es als das dem Steuerecht zugrunde liegende Prinzip anerkannt und gilt als besonderer Ausdruck des allgemeinen Gleichheitssatzes im Steuerrecht, insbesondere im Rahmen der Einkommensteuer[2].
Durch das Leistungsfähigkeitsprinzip soll eine gerechte Besteuerung erfolgen und jeder nach seiner Zahlungsfähigkeit belastet werden. Dabei stellt die finanzielle Leistungsfähigkeit einen Maßstab für eine materiell gerechte Besteuerung dar[3].
Die Grundaussage des Prinzips ist, dass derjenige, der leistungsfähiger ist, auch mehr geben muss als derjenige, der weniger leistungsfähiger ist.
Übertragen auf das Steuerrecht bedeutet dies, dass gleich Leistungsfähige gleich zu besteuern sind (horizontale Steuergerechtigkeit) und ungleich Leistungsfähige, gemessen an ihrer ungleichen Leistungsfähigkeit, ungleich zu belasten sind (vertikale Steuergerechtigkeit)[4].
[1] Tipke, Steuergerechtigkeit, 57.; Lang, Joachim (Hrsg.): Die Steuerrechtsordnung in der Diskussion. Festschrift für Klaus Tipke zum 70. Geburtstag, S. 16/17, Verlag Dr. Otto Schmidt Köln 1995. [2] Birk, Dieter: Steuerrecht, 7., neu bearbeitete Auflage, Rz 153 m. w. N, C. F. Müller Verlag Heidelberg 2004.; derselbe: Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Maßstab der Steuernormen. Ein Beitrag zu den Grundfragen des Verhältnisses Steuerrecht und Verfassungsrecht, S. 20, Dr. Peter Deubner Verlag GmbH Köln 1983. [3] Wernsmann, Rainer: Verhaltenslenkung in einem rationalen Steuersystem, J. C. B. Mohr (Paul Siebeck) Tübingen 2005. (Beiträge zum Öffentlichen Recht, Jus Publicum Band 135), S. 266, 287. [4] Wernsmann, Verhaltenslenkung, S. 286.; Birk, Steuerrecht, Rz. 33 f, S. 155.
2.1.1. Vertikale Steuergerechtigkeit
Die vertikale Steuergerechtigkeit beinhaltet im Kern, dass eine Besteuerung höherer Einkommen im Vergleich zur Besteuerung niedriger Einkommen dem Gerechtigkeitsgebot entsprechen muss[5]. Im Grunde wird zum Ausdruck gebracht, was eine einzelne Person, gemessen an der Gerechtigkeit, zur Sicherung der gemeinsamen Lasten beitragen kann. Geht man davon aus, dass die individuelle Leistungsfähigkeit der Maßstab ist, so ist die unterschiedliche wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Grund für eine unterschiedliche Besteuerung von natürlichen Personen[6].
Wirtschaftliche Leistungsfähigkeit selbst ist die Eigenschaft, Geld zahlen zu können und nicht die Möglichkeit, Geld zu verdienen.
Sie stellt nur die in Geldwert vorhandene Leistungsfähigkeit dar[7]. Sie beginnt, wenn der einzelne Steuerpflichtige in die Lage versetzt wird, mit seinen vorhandenen Werten zu wirtschaften. Ausreichend ist die bloße Möglichkeit dazu und nicht, ob der Steuerpflichtige auch real mit seinem Vermögen wirtschaftet. Niemand ist verpflichtet, seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit und sein Einkommen zu maximieren[8].
[5] Birk, Steuerrecht, Rz 155 m. w. N. [6] Birk, Leistungsfähigkeitsprinzip, S. 165, 166.; Starck, in Mangoldt/Klein, zu Art. 3 Rz 84. [7] Birk, Leistungsfähigkeitsprinzip, S. 167. [8] Wernsmann, Verhaltenslenkung, S. 289.; Birk, Leistungsfähigkeitsprinzip, S. 168.
2.1.2. Horizontale Steuergerechtigkeit
Im Gegensatz zur vertikalen Steuergerechtigkeit bezieht sich die Horizontale darauf, gleich Leistungsfähige einer gleichen Steuerbelastung zu unterwerfen.
Dabei ist der Gesetzgeber bei der Bestimmung der Kriterien, nach denen die Steuergerechtigkeit erreicht werden soll, relativ frei und darf diese nicht durchbrechen, da die Folge eine Ungleichbehandlung auf horizontaler Ebene wäre[9].
Im Gegensatz zur vertikalen Steuergerechtigkeit sind die Möglichkeiten, in dem sich der Gesetzgeber bewegen darf, stark eingeschränkt. Die Problematik, die sich nun ergibt, ist, dass vertikale und horizontale Steuergerechtigkeit miteinander harmonieren und ineinander greifen müssen. Birk hat diesen Zusammenhang an einem Beispiel über die Abschaffung von Kinderfreibeträgen zutreffend dargestellt. Dabei kommt er zu dem Ergebnis, dass eine Abweichung vom Leistungsfähigkeitsprinzip auf horizontaler Ebene nur dann möglich ist, wenn verfassungsrechtliche Normen eingreifen, die die Durchbrechung des Gleichbehandlungsgrundsatzes erlauben.
[9] Birk, Leistungsfähigkeitsprinzip, S. 170 f.
2.2. Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Blickfeld des Steuerrechts
Dem Streben nach steuerlicher Gerechtigkeit, wird mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip entsprochen. Das Leistungsfähigkeitsprinzip ist eine spezielle Ausformung des allgemeinen Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG und deshalb ein