Handbuch Joint Venture. Torsten Fett
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angehören), da ansonsten aus Sicht der Konzernspitze voll konsolidierungspflichtige Tochterunternehmen bestehen.
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Die internationalen Rechnungslegungsstandards (IFRS) liefern mit IFRS 11 gegenüber dem HGB eine umfassendere Regelung von Joint Venture spezifischen Bilanzierungsthemen: IFRS 11 unterscheidet unter dem Oberbegriff Joint Arrangement zwischen einer gemeinschaftlichen Tätigkeit (Joint Operation) und einem Gemeinschaftsunternehmen (Joint Venture). Dies ist abhängig von den Rechten und Pflichten, die sich aus der Vereinbarung für die Partnerunternehmen ergeben.[31] Die Art der festgestellten gemeinsamen Vereinbarung bestimmt, wie die bilanzielle Einbeziehung im Einzelabschluss- und Konzernabschluss der Partnerunternehmen zu erfolgen hat. Der Begriff des Joint Arrangement i.S.d. IFRS 11 umfasst deshalb als Oberbegriff sowohl vertragliche Kooperationen (Joint Operation) wie auch selbstständige Gemeinschaftsunternehmen (Equity Joint Venture). Insofern sind Joint Venture in diesem engeren Sinne nur noch als Gemeinschaftsunternehmen zu verstehen; Joint Arrangement fungiert dagegen als neuer Oberbegriff sowohl für Contractual wie auch Equity Joint Venture. Nachfolgend wird daher der neue Begriff des Joint Arrangement in Verbindung mit dem IFRS 13 verwendet; ansonsten wird ein Joint Venture aber grundsätzlich im bisherigen weiteren Sinne verstanden.
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Nachfolgend wird unter Rn. 27 ff. zunächst ein Überblick über die Bilanzierungsregelungen von Joint Venture nach deutschem HGB und IFRS sowohl für den Einzel- wie für den Konzernabschluss gegeben. Dabei wird grundsätzlich davon ausgegangen, dass sowohl das Joint Venture wie auch die Joint Venture Gesellschafter jeweils bilanzierungspflichtige Unternehmen sind. Auf Basis des jeweiligen Einzelabschlusses des in- oder ausländischen Joint Venture Unternehmens (Gemeinschaftsunternehmens) erfolgt eine bilanzielle Abbildung der Joint Venture Beteiligung sowohl im Einzel- wie im (IFRS-)Konzernabschluss des jeweiligen Joint Venture Partnerunternehmens.
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Anschließend werden unter Rn. 70 ff. die relevanten Typen von Joint Venture – unter besonderer Berücksichtigung des IFRS 11 zu den sog. Joint Arrangements – identifiziert, anhand derer sich der jeweilige Bilanzierungsaufwand nach IFRS bemisst. Hierzu werden ihre Merkmale voneinander abgegrenzt. Zur Verdeutlichung der einzelnen Joint Venture bzw. Joint Arrangement Typen werden die jeweiligen Erscheinungsformen in der Praxis dargestellt und diesen zusätzlich die typischen Rechtsformen des deutschen Gesellschaftsrechts zugewiesen. Es werden die Bilanzierungsaspekte der einzelnen Ausprägungsformen von Joint Arrangements aufgezeigt, die sich aus dem IFRS 11 ergeben.
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Die Bilanzierungsthemen von sog. Contractual Joint Venture – in Form von bestimmten vertraglichen Kooperationen – werden unter Rn. 83 ff. nach den IFRS-Regelungen untersucht. Die bilanzielle Behandlung solcher vertraglicher Kooperationen unterscheidet sich jedoch im HGB nicht wesentlich von der IFRS-Bilanzierung.
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Unter Rn. 103 ff. liegt der Fokus dann auf der Bilanzierung einer Joint Venture Beteiligung an einem sog. Gemeinschaftsunternehmen (d.h. Joint Venture i.e.S.) im Abschluss des jeweiligen Joint Venture Partnerunternehmens. Dabei wird angenommen, dass der Konzernabschluss des in- oder ausländischen Joint Venture Gesellschafters wegen der dominierenden Informationsfunktion gegenüber den Kapitalgebern grundsätzlich nach den international üblichen IFRS-Rechnungslegungsnormen erstellt wird. Insofern strahlt die IFRS-Rechnungslegung auch auf den Einzelabschluss des Gemeinschaftsunternehmens ab, da dieser Einzelabschluss als sog. Handelsbilanz II ebenso bereits nach IFRS Vorgaben aufbereitet werden muss. Da die Joint Venture-spezifischen Themen und Regelungen sich insbesondere auf den Konzernabschluss des Partnerunternehmens beziehen, ist die Behandlung von Joint Venture im Konzernabschluss auch der Schwerpunkt der Darstellung. Der Konzernabschluss wird auch international als der wesentlich informativere Abschluss angesehen, wodurch er als Informationsinstrument eine erheblich höhere Bedeutung als der Einzelabschluss genießt.[32]
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Durch die abweichende Bilanzierung von Joint Venture Beteiligungen in IFRS-Bilanz und deutscher Steuerbilanz können aufgrund von Bewertungsdifferenzen grundsätzlich auch latente Steuern entstehen; deren Behandlung ist jedoch nicht Gegenstand der nachfolgenden Ausführungen.
Anmerkungen
Vgl. Bader/Preusche PiR 2011, 253.
Vgl. Bösser/Pilhofer/Winterling PiR 2014, 131.
Die Joint Venture Praxisrelevanz aufgeteilt auf die zugrunde gelegten Indizes der Studie: ATX Prime (64,10 %), DAX (78,60 %), MDAX (72 %), TecDAX (26,70 %), FTSE 100 (73,20 %) und Euronext 100 (84, 80 %). Für den niedrigen TecDax Prozentsatz spricht, dass mehr als die Hälfte der Unternehmen des Index der Technologie Branche sowie dem Gesundheitswesen zuzuordnen sind. Vgl. Leitner-Hanetseder/Stockinger IRZ 2012, 350 ff.
Vgl. Beckʼsches Hdb./Stengel § 23 Rn. 6.
Durch das BilMoG wird allerdings die Maßgeblichkeit zwischen Handels- und Steuerbilanz deutlich eingeschränkt; d.h. steuerrechtliche Wahlrechte sind künftig unabhängig von der Behandlung in der Handelsbilanz auszuüben (vgl. § 5 Abs. 1 EStG).
Vgl. zur Abgrenzung eines Equity Joint Venture 2. Kap. Rn. 18 ff.
Publikationspflichtig sind gemäß § 325 ff. HGB grundsätzlich nur Kapitalgesellschaften und bestimmte Personengesellschaften i.S.d. § 264a HGB.
Vgl. dazu näher unten Rn. 45, 99 ff.
Zulassung von Wertpapieren (z.B. Aktien, Schuldtitel) des Unternehmens an einem organisierten Markt gemäß § 2 Abs. 5 WpHG.
Zu den ausländischen Rechts- bzw. Gesellschaftsformen in den EU-Ländern vgl. Anl. 2 zu § 43b EStG.
Vgl. Länderübersicht bei Grünberger IFRS 2008, S. 32 f. Der am 9.7.2009 veröffentlichte Entwurf eines „IFRS for Small and Medium Sized Companies“ wird in der EU wohl auf absehbare Zeit nicht übernommen