Handbuch Joint Venture. Torsten Fett
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nach § 8a KStG i.V.m. § 4h EStG beachtet werden. Diese begrenzt die Abzugsfähigkeit des negativen Saldos von Zinsaufwendungen und Zinsertrag auf 30 % des steuerlichen EBITDA (steuerlicher Gewinn zuzüglich Zinsaufwendungen und Abschreibungen auf das Anlagevermögen abzüglich Zinsertrag), wobei allerdings verschiedene Ausnahmen[34] vorgesehen sind. Der nicht abzugsfähige Nettozinsaufwand ist als Zinsvortrag in künftigen Veranlagungszeiträumen abzugsfähig. Dabei wird er allerdings dem laufenden Zinsaufwand des jeweiligen Jahres zugerechnet.
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Bei der Gewerbesteuer werden die abzugsfähigen Zinsen dem Gewerbeertrag nach § 8 Nr. 1a GewStG wieder zu 25 % hinzugerechnet, wodurch der Steuerspareffekt gemindert wird.
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Beim Joint Venture Partner werden die von der Joint Venture Kapitalgesellschaft geleisteten Zinszahlungen einkommen- bzw. körperschaftsteuerlich sowie gewerbesteuerlich erfasst.
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Die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für die Refinanzierung der Beteiligung an der inländischen Joint Venture Kapitalgesellschaft bzw. sonstiger Betriebsausgaben richtet sich danach, ob die aus der Beteiligung stammenden Erträge beim inländischen Joint Venture Partner einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig sind. Unterliegen die Erträge der Einkommensteuer, werden sie im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens nur zu 60 % erfasst, so dass nach § 3c Abs. 2 EStG auch die Kosten der Refinanzierung nur zu 60 % abzugsfähig sind. Gewerbesteuerlich werden Refinanzierungskosten wieder gemäß § 8 Nr. 1a GewStG zu 25 % bei der Ermittlung des Gewerbeertrags hinzugerechnet.
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Unterliegen die aus der Beteiligung stammenden Erträge beim inländischen Joint Venture Partner der Körperschaftsteuer, gelten 5 % der steuerfreien Beteiligungserträge nach § 8b Abs. 5 S. 1 und 2 KStG als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben. Unabhängig davon können die in Zusammenhang mit der Beteiligung an der Joint Venture Kapitalgesellschaft stehenden Betriebsausgaben in voller Höhe steuerlich geltend gemacht werden. Aufgrund der Pauschalierung der nichtabziehbaren Betriebsausgaben ergibt sich für den inländischen Joint Venture Partner ein steuerlicher Vorteil, wenn die tatsächlich angefallenen Betriebsausgaben mehr als 5 % der steuerfreien Beteiligungserträge betragen, da der überschießende Teil steuermindernd wirkt.[35] Betragen die Betriebsausgaben weniger als 5 % der steuerfreien Beteiligungserträge, gilt ungeachtet dessen der 5 %-Betrag als nicht abzugsfähig.
2.6 Steuerbelastung bei der Beendigung
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Bei der Beendigung einer inländischen Joint Venture Kapitalgesellschaft können die Joint Venture Partner ihre Gesellschaftsanteile an Dritte oder an einen übernehmenden Joint Venture Partner veräußern oder die Liquidation der Gesellschaft beschließen. Bei der Liquidation werden die Wirtschaftsgüter der Joint Venture Gesellschaft aus steuerlicher Sicht ebenfalls an Dritte veräußert und das Gesellschaftsvermögen, d.h. Geld- und Sachvermögen, anschließend an die Joint Venture Partner ausgekehrt.
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Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Joint Venture Kapitalgesellschaft, die ein einkommensteuerpflichtiger Joint Venture Partner erzielt, unterliegen einkommensteuerlich dem Teileinkünfteverfahren und sind insoweit aufgrund der Vorschrift des § 3 Nr. 40a EStG zu 40 % steuerbefreit. Eventuelle Veräußerungsverluste bzw. sonstige mit der Veräußerung in Zusammenhang stehende Aufwendungen können dementsprechend nach § 3c Abs. 2 EStG nur zu 60 % angesetzt werden.
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Unabhängig davon, ob ein möglicher Gewinn aus der Anteilsveräußerung dem Teileinkünfteverfahren unterliegt oder nicht, können Veräußerungsverluste bzw. sonstige Gewinnminderungen, die in Zusammenhang mit den veräußerten Anteilen an der Joint Venture Kapitalgesellschaft entstehen, nach § 3c Abs. 2 EStG grundsätzlich nur zu 60 % angesetzt werden.[36]
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Wenn der Joint Venture Partner eine Kapitalgesellschaft ist, ist aufgrund von § 8b Abs. 2 KStG eine Befreiung des Veräußerungsgewinns selbst von der Körperschaftsteuer vorgesehen.[37] Da jedoch 5 % des Gewinns als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben gelten, kann dieser nach § 8b Abs. 3 KStG letztendlich aus wirtschaftlicher Sicht nur zu 95 % steuerfrei vereinnahmt werden. Betriebsausgaben, die in Zusammenhang mit der Veräußerung der Beteiligung anfallen, sind uneingeschränkt abzugsfähig.
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Veräußerungsverluste bzw. sonstige Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit den veräußerten Anteilen an der Joint Venture Kapitalgesellschaft entstehen, sind nach § 8b Abs. 3 S. 3 KStG unabhängig davon, ob ein möglicher Gewinn aus der Anteilsveräußerung körperschaftsteuerfrei ist oder nicht, grundsätzlich nicht steuerwirksam.
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Sofern die Beendigung des Joint Venture durch eine Liquidation der inländischen Joint Venture Kapitalgesellschaft erfolgt, unterliegt der sich im Zuge der Abwicklung durch Gegenüberstellung von Abwicklungs-Endvermögen und Abwicklungs-Anfangsvermögen ergebende Abwicklungserfolg auf Ebene der Joint Venture Kapitalgesellschaft nach § 11 KStG der Körperschaft- und Gewerbesteuer.[38] Der auf den Joint Venture Partner entfallende und bei diesem ggf. steuerpflichtige Liquidationserfolg bestimmt sich aus der Differenz zwischen dem Wert des an diesen ausgekehrten Vermögens und den Anschaffungskosten bzw. dem Buchwert der Beteiligung. Wenn der Liquidationserfolg beim Joint Venture Partner der Einkommensteuer unterliegt, wird dieser im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens erfasst. Ist der Joint Venture Partner eine inländische Kapitalgesellschaft, wird der Liquidationserfolg nach § 8b Abs. 1 und Abs. 5 KStG im Ergebnis zu 95 % von der Körperschaftsteuer freigestellt.[39]
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Gewerbesteuerlich ergeben sich durch einen Gewinn bzw. einen Verlust, der in Zusammenhang mit der Veräußerung oder einer Liquidation der Beteiligung an der inländischen Joint Venture Kapitalgesellschaft entsteht, keine Änderungen.[40] Es ist keine abweichende gewerbesteuerliche Hinzurechnung der einkommen- bzw. körperschaftsteuerbefreiten Teile des Liquidationserfolges vorgesehen, so dass der steuerpflichtige Teil eines Gewinns bzw. der steuerwirksame Verlust ggf. auch gewerbesteuerlich entsprechend erfasst wird.[41] Dabei ist es ohne Bedeutung, ob es sich beim Joint Venture Partner um ein Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuersubjekt handelt.
2.7 Joint Venture Kapitalgesellschaft im Inland aus der Sicht eines ausländischen Joint Venture Partners
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Bei einem im Ausland ansässigen Joint Venture Partner unterliegen die anteiligen Gewinnausschüttungen aus der inländischen Joint Venture Kapitalgesellschaft nach § 49 Abs. 1 Nr. 5a EStG der beschränkten Steuerpflicht in Deutschland. Dabei wird die (Dividenden-)Steuer zunächst in der Form einer Quellensteuer in Höhe 25 % der Gewinnausschüttung (zuzüglich 5,5 % SolZ hierauf) erhoben, womit sie aufgrund von §§ 43 Abs. 1 Nr. 1, 43a Abs. 1 Nr. 1, 50 Abs. 2 EStG als abgegolten gilt. Da der allgemeine Körperschaftsteuersatz in Deutschland 15 % beträgt, werden bei einer Kapitalgesellschaft als ausländischem Joint Venture Partner auf Antrag vom Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) von diesem einbehaltene Steuern in Höhe von 2/5 nach § 44a Abs. 9 EStG erstattet.
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Das Besteuerungsrecht Deutschlands als Quellenstaat der Gewinnausschüttungen wird jedoch