Die Abgrenzung der Einkunftsarten im Einkommensteuerrecht. Michael Eifler
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Gewinn 60.000 € § 141 Abs.1 Nr.5 AO oder
der Wirtschaftswert [26] der selbst bewirtschafteten Flächen 25.000 € § 141 Abs.1 Nr.3 AO
übersteigt.
Der selbständig Tätige kann weder nach HGB noch nach AO buchführungspflichtig sein. Nach HGB ist er kein Kaufmann und kann deshalb nicht nach § 140 AO verpflichtet werden. Er ist auch nicht im § 141 AO genannt, so dass sich aus dieser Norm heraus ebenfalls keine Buchführungspflicht ergibt.
Die nachfolgende Übersicht stellt die Zusammenhänge zwischen den Buchführungspflichten und Gewinnermittlungsarten dar:
[25] Eine Buchführungspflicht nach § 5 Abs.1 EStG kommt allein deshalb schon nicht in Betracht, da beide keine Gewerbetreibende sind.
[26] Definition in § 46 BewG.
2.1.3. Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschuss-Rechnung § 4 Abs.3 EStG
Alle Steuerpflichtigen, die nicht buchführungspflichtig sind und auch nicht freiwillig Bücher führen, ermitteln ihren Gewinn durch die Einnahme-Überschuss-Rechnung. Nach dieser Gewinnermittlungsmethode ermitteln grundsätzlich selbständig Tätige ihren Gewinn .
Dabei gilt uneingeschränkt das Zufluss-Abfluss-Prinzip des § 11 EStG. Einnahmen und Ausgaben wirken sich erst bei tatsächlichem Zufluss bzw. Abfluss auf den Gewinn aus.
Im Gegensatz zum Betriebsvermögensvergleich kommt es nicht darauf an, welchem Wirtschaftsjahr bzw. Gewinnermittlungszeitraum zuzuordnen ist [27].
Beispiel:
Der Steuerpflichtige Voß ermittelt seinen Gewinn mit der Einnahme – Überschuss – Rechnung. Er verkauft im Dezember 2017 Ware für 5.000 € netto. Der Kunde bezahlt die dazugehörige Rechnung erst im März 2018.
2017 muss Voß nichts unternehmen, da er die wirtschaftliche Zugehörigkeit zu einer Periode nicht beachten muss. Er erfasst die Einnahme von 5.000 € zzgl. Umsatzsteuer erst bei tatsächlicher Zahlung 2018.
Darüber hinaus bezahlt Voß im Dezember die Versicherung seines Autos für Dezember 2017 bis einschließlich Februar 2018 per Überweisung. Je Monat muss er 150 € zahlen.
Voß muss die 450 € im Dezember 2017 erfassen, da hier der tatsächliche Abfluss ist. Eine Rechnungsabgrenzung ist nicht vorzunehmen.
Der Grundsatz des Zufluss-Abfluss-Prinzips wird durchbrochen bei
regelmäßig wiederkehrenden Zahlungen,
der Anschaffung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens,
Zahlungen für Nutzungsüberlassungen sowie bei
Entnahme von Geldbeträgen.
[27] Schneeloch, Dieter: Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1 „Besteuerung“, Seite 58, 59, 70, 6., völlig neu bearbeitete Auflage, Verlag Franz Vahlen München 2012.
2.1.3.1. Regelmäßig wiederkehrende Zahlungen
Regelmäßig wiederkehrende Zahlungen , die innerhalb von 10 Tagen vor oder nach dem Stichtag (letzter Tag des Wirtschaftsjahres) zu- bzw. abfließen(kurze Zeit) werden in dem Jahr erfasst, in das sie wirtschaftlich gehören.
Wiederkehrend bedeutet, dass aufgrund eines bestehenden Rechtsverhältnisses zum Beginn der Zahlung schon sicher ist, dass sich die Zahlung in genau vorbestimmten Zeitabständen wiederholen wird. Eine Zahlung gilt als regelmäßig wiederkehrend, wenn es sicher ist, dass sie nicht nur einmal anfallen wird. Demzufolge ist zweimal schon regelmäßig [28].
Es kann demzufolge auch eine jährliche Zahlung als regelmäßig wiederkehrend gelten.
Voraussetzung für die Zuordnung einer Zahlung zu dieser Ausnahmeregel ist, dass sowohl Zahlungszeitpunkt als auch Fälligkeitszeitpunkt in diesen Zeitraum von insgesamt 20 Tagen fallen und die Zahlung tatsächlich geleistet worden ist [29], wobei sich der Fälligkeitstermin nicht in der Periode befinden muss, in der die Zahlung wirtschaftlich einzuordnen ist [30]. Die Höhe der Zahlung kann, anders als der vorbestimmte Zahlungsabstand, schwanken. Es hat auch keine Auswirkung auf den maßgeblichen Zeitraum, wenn der 10.01. eines Jahres auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag fällt [31].
Als regelmäßig wiederkehrend gelten z. B. die
wöchentlichen,
monatlichen,
vierteiljährlichen und ggf. auch
jährlichen Zahlungen von
Mieten und Pachtzinsen,Renten,Umsatzsteuervorauszahlungen,Zinsen undVersicherungsbeiträgen.
Beispiel:
Steuerberater Tax hat mit seinem Vermieter den Mietvertrag so gestalten können, dass er die Miete für seine Kanzlei erst zum 05. des Folgemonats zu begleichen hat. Die Dezembermiete 2017 wird also am 05. 01. 2018 fällig, Tax bezahlt erst am 08. 01. 2018.
Obwohl Fälligkeitszeitpunkt und Zahlungszeitpunkt 2018 liegen, ist die Dezembermiete als regelmäßig wiederkehrende Ausgabe schon 2017 zu berücksichtigen.
Die Steuerpflichtige Ariane ermittelt ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG und ist verpflichtet, monatlich ihre Umsatzsteuervoranmeldung abzugeben. Sie hat keine Dauerfristverlängerung beantragt. Sie zahlt ihre Umsatzsteuer für Dezember 2017 am 08. 01. 2018.
Die Umsatzsteuervoranmeldung ist eine regelmäßig wiederkehrende Zahlung. Da Ariane diese innerhalb der kurzen Zeit nach dem Stichtag zahlt und diese Zahlung auch innerhalb der kurzen Zeit fällig gewesen ist (10. 01. 2018), muss Ariane die Umsatzsteuervoranmeldung im Wirtschaftsjahr 2017 als Betriebsausgabe erfassen [32].
[28] Dies ist strittig. Teile der Literatur bejahen eine Regelmäßigkeit erst dann, wenn die Zahlung dreimal anfällt.
[29] Dazu z. B. auch Krüger, Schmidt, zu § 11, Rz.25, 26. Dazu z. B. mit weiterführenden Verweisen Birk, Steuerrecht, S. 276.
[30] Unter anderem BFH vom 23.09.1999 – BStBl. II S. 121.
[31] Vergleiche § 108 Abs.3 AO: Verlängerung einer gesetzlichen Frist, wenn das Fristende auf ein Wochenende oder einen Feiertag fällt.
[32] Bei der Einnahme – Überschuss – Rechnung ist die Vorsteuer als Betriebsausgabe zu erfassen bzw. die Umsatzsteuer als Betriebseinnahme. Beides wirkt sich also auf den Gewinn aus. Erst durch die Erstattung des Finanzamtes bzw. die USt-Zahlung an das FA entsteht wie beim Bilanzierer die letztendliche Gewinnneutralität der Umsatzsteuer.
2.1.3.2. Anschaffung von Anlagevermögen
Werden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens angeschafft, sind die Anschaffungskosten über die AfA (bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern) als Betriebsausgabe zu erfassen bzw. wird erst bei der Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsgutes (Restwert bzw. Teilwert) berücksichtigt, vgl. § 4 Abs.3 S.3 bis 5 EStG. Damit kommt es zu einer Gleichbehandlung des Anlagevermögens im Rahmen der Einnahme – Überschussrechnung im Verhältnis zum Betriebsvermögensvergleich.
Der Restbuchwert ist schon beim tatsächlichen Anlagenabgang (Verkauf oder Entnahme) Gewinn mindernd zu berücksichtigen, der Kaufpreis wirkt sich dagegen Gewinn erhöhend, wenn die Zahlung gutgeschrieben